Как правильно списать ГСМ? Это достаточно сложный вопрос для многих организаций. Не для кого не секрет, что списывать ГСМ нужно согласно установленным нормативами, но что это за нормативы, откуда брать нормы расхода ГСМ? В статье поговорим о том, как происходит бухгалтерский и налоговый учет ГСМ на предприятии.

Организации, использующие транспорт, постоянно сталкиваются с вопросом учета расходов, связанных с их эксплуатацией и обслуживанием. Правильно учесть эти расходы в бухгалтерском и налоговом учете – это очень важно, ведь данные расходы могут уменьшить налоговую базу при расчете налога на прибыль, поэтому важно, чтобы расходы были правильно определены, экономически обоснованы и документально подтверждены. Все это нужно для того, чтобы при возникновении вопросов у налогового органа, вы сумели доказать необходимость списать горюче-смазочные материалы именно в таком количестве.

Что относится к ГСМ?

• топливо (бензин, дизель, газ);
• смазочные материалы (различного вида смазки, масла, используемые в обслуживании и ремонте транспорта);
• жидкости (тормозная, охлаждающая).

То есть, как видим, ГСМ это не только топливо, но и сопутствующие материалы, применяемые для ремонта и обслуживания транспорта.

Каким образом происходит списание расходов на ГСМ в бухгалтерском и налоговом учете? Для списания горюче-смазочных материаловв используются определенные нормативы.

Минтрансом России установлены нормы списание ГСМ в расходы организации, можно воспользоваться этими нормативами. При этом НК РФ не запрещает разработать собственные нормы расхода горюче-смазочных материалов и руководствоваться при списании своими нормами.

Как рассчитать нормы расхода ГСМ?

Устанавливая для себя свои лимиты использования топлива, смазочных материалов, нужно помнить, что полученные нормы должны быть экономически обоснованы и документально подтверждены. Только тогда будет возможность списать ГСМ в расходы организации и уменьшить на эту величину .

Для разработки собственных нормативов можно воспользоваться имеющейся технической документацией к транспортному средству. Согласно этой документации установить расход топлива и прочих смазочных материалов в зависимости от сезонности, времени года и прочих факторов.

Помимо этого, расчет нормы расхода ГСМ можно выполнить и другим способом: проанализировать статистику фактического использования данного транспорта и произвести замеры.

Для того чтобы правильно провести замеры, нужно создать комиссию, которая будет контролировать процесс. Сама процедура замеров происходит следующим образом: в пустой бак заливается топливо, отмечается показания спидометра. Далее автомобиль используется до полного опустошения бака. Когда бак станет пустым, опять отмечаются показания спидометра. На основе начальных и конечных данных спидометра определяется количество километров, которые автомобиль проехал на залитом количестве топлива. После этого количество топлива делим на количество километров и получаем расход топлива на 1 км. Эта величина будет выступать нормой расхода. Данный способ расчета норм расхода ГСМ используется наиболее часто.

Выполняя замеры, следует помнить, что на конечный результат может повлиять множество факторов:

• загруженность автомобиля;
• наличие дорожных пробок;
• время года;
• наличие простоев автомобиля с включенным двигателем.

Для того чтобы учесть все эти факторы, нужно провести замеры в различных ситуациях. При этом получится несколько различных нормативов, которыми стоит руководствоваться при списании ГСМ в расходы организации.

Для того, чтобы утвердить полученные нормы, нужно составить акт, отражающий все результаты замеров. Члены комиссии должны подписать документ.

Кроме того, должен быть составлен приказ на списание ГСМ, утверждающий полученные нормы.

Организация может использовать несколько различных норм в зависимости от условий эксплуатации, а может определить один норматив в стандартной ситуации и к нему различные поправочные коэффициенты, отражающие различные условия работы транспорта.

Бухгалтерский учет ГСМ на предприятии:

В бухгалтерии ГСМ списываются на (работ, услуг) для производственных предприятий или в расходы на продажу для торговых предприятий.

Проводка по списанию ГСМ выглядит следующим образом Д20 (23, 26, 44) К10/3.

Данная проводка выполняется на основании следующих первичных документов:

• путевой лист: на основании этого документа списывается используемое топливо;
• акт на списание ГСМ: на основании этого документы могут списываться прочие смазочные материалы.

ГСМ в бухгалтерии списывается в дебет счета 20 «Основное производство» в том случае, если автомобиль используется в рабочих целях, например, для доставки грузов покупателям.

Если автомобиль использовался для служебных поездок, связанных с управлением организации, то ГСМ списывается в дебет счета 26 «Общехозяйственные расходы».

На счет 23 «Вспомогательное производство» ГСМ обычно списывают предприятия, имеющие целый транспортный парк.

Указанная выше проводка по списанию топлива выполняется на сумму фактически использованного топлива. Зачастую определить, сколько топлива по факту было израсходовано, достаточно проблематично, ведь нет возможности точно определить, сколько топлива осталось в баке автомобиля. В этом случае организация может списывать топливо по установленным нормативам. Очень часто именно так организации и делают, списывают топливо на основании разработанных норм расхода ГСМ.

Приобретение ГСМ происходит либо за наличные средства, либо за безналичные. В случае, если водитель, например, заправляет автомобиль на заправочной станции за наличный расчет, то необходимая сумма денег выдается ему под отчет на основании авансового отчета. Купленное топливо приходуется в дебет счета 10/3 на основании этого авансового отчета, а также приложенных к нему документов, подтверждающих оплату, например, чек.

Если же ГСМ приобретается за безналичный расчет, то приходуются эти материалы в дебет счета 10/3 на основании накладных и прочих документов, подтверждающих безналичную оплату.

Учет ГСМ в бухгалтерии проводки:

Инвентаризация ГСМ:

Периодически организация должна проводить инвентаризацию ГСМ, сверять фактические остатки в баках автомобилей с учетными данными. Для того, чтобы провести инвентаризацию, можно воспользоваться следующими способами:

• слить полностью топливо из бака и определить его количество, после чего сверить с остатками на счете 10/3;
• долить топливо в бак до его наполнения, зная полный объем бака и объем долитого топлива, можно путем вычитания из первого значения второго определить, сколько топлива было в баке изначально.

Инвентаризация ГСМ должна проводиться с необходимой периодичностью, например, раз в неделю или в месяц, зачастую организация проверяет остатки ГСМ ежедневно.

Прочитав статью, вы поймете, как учитывать горюче-смазочные материалы в бухгалтерии. Научитесь правильно рассчитывать норму расхода топлива. Узнаете, куда и как и в каких размерах нужно списывать ГСМ на предприятии, какие проводки при этом выполнять.

ГСМ — это горюче-смазочные материалы, к которым относятся топливо, смазочные масла, тормозные и охлаждающие жидкости. То есть это все те материалы, которые пригодятся в процессе эксплуатации или ремонта транспортных средств.

Почему важно правильно производить учет ГСМ? Расходы на горюче-смазочные материалы уменьшают базу, с которой рассчитывается налог на прибыль. Для того чтобы сумма налога была рассчитана правильно: не завышена и не занижена, нужно грамотно рассчитать нормы, по которым будут списываться ГСМ.

Конечно, хочется списать ГСМ в большей сумме для уменьшения налога. Однако неоправданное завышение расходов ни к чему хорошему не ведет. Налоговый кодекс РФ четко говорит, что списываемые в расходы затраты должны быть экономически обоснованны и документально подтверждены. Только в этом случае у налогового органа не возникнет дополнительных вопросов.

Для того чтобы ГСМ списать в нужном размере, нужно их правильно рассчитать. Все бухгалтера знают о, так называемых, нормативах списания топлива, но тем не менее вопросов по этому поводу возникает очень много. Что это за нормативы, кем и как устанавливаются, можно ли их самостоятельно рассчитать или нужно использовать утвержденные законодательством нормы? Давайте разбираться.

Как правильно списать ГСМ?

Действительно, Минтрансом РФ установлены нормы списания ГСМ — это некие рекомендуемые цифры, на которые можно ориентироваться при эксплуатации автотранспорта.

Для списания можно использовать эти утвержденные нормы, но в НК РФ не говорится, что эти нормативы обязательны к использованию. Организации могут самостоятельно рассчитать и утвердить для себя нормы расхода топлива, исходя из особенностей своей деятельности.

Если предприятие решает использовать утвержденные Минтрансом нормативы, то находятся нормы по расходыванию топлива и прочих смазочных материалов для используемого на предприятии вида транспорта и списывается в расходы в соответствии с указанными цифрами.

Если же предприятие хочет разработать для себя свои нормы расхода ГСМ, то можно пойти двумя путями.

Как рассчитать норму расхода топлива самостоятельно?

Итак, для определения своих нормативов нужно провести некоторые расчеты и замеры. Сделать это можно двумя способами.

В первом случае берется техническая документация к используемому транспорту, в которой приведены стандартный расход горюче-смазочных материалов для данного транспортного средства. На основании этих данных установить нормы для различных погодных условий, времени года, учесть загруженность дорог в вашем городе, загруженность транспорта и прочие факторы.

Во втором случае можно воспользоваться реальными данными по расходу ГСМ, которые можно получить с помощью замеров. Этот способ определения нормативов более удобен и реален, именно его, как правило, используют организации.

Как провести замеры расхода ГСМ?

Процесс проведения замеров и разработки норм списания топлива должен контролироваться специальной комиссией, которую назначает руководитель предприятия распорядительным документом.

Например, берется автомобиль, для которого рассчитываются нормы списания ГСМ. В его пустой бак наливается топливо, например, бензин. Бак наполняется полностью, отмечается количество залитого бензина и показания спидометра на данный момент. Дальше автомобиль следует использовать в обычном рабочем режиме. Как только топливо в баке закончится, опять записываются показания спидометра. Находится разность показаний спидометра с полностью залитым топливным баком и пустым, это будет количество километров, которые проехал автомобиль на полностью заполненном баке (пробег).

Имеются две цифры: количество залитого топлива и пробег в километрах на этом топливе. Делим первую цифру на вторую и получаем расход топлива на 1 км. Полученная цифра и будет нормативом, который нужно применять для списания топлива для данного автомобиля.

Такие замеры проводятся для всех используемых на предприятии видов транспорта. Определяется норма расхода топлива на 1 км.

В дальнейшем при необходимости списания ГСМ в расходы достаточно будет взять этот норматив и умножить на пробег автомобиля, полученную величину списать в расходы организации.

Условия, в которых используется транспорт, могут значительно отличаться друг от друга. Расход топлива зависит от времени суток, когда транспорт используется, времени года, загруженности дорог, загруженности транспорта, простоев с включенным двигателем. Поэтому необходимо провести замеры для различных условий и разработать несколько нормативов для различных условий использования транспорта.

Также организация может использовать один норматив, замеренный в стандартных условиях. А для списания ГСМ в условиях, отличающихся от стандартных, применять поправочные коэффициенты, которые также нужно заранее рассчитать и утвердить.

Какой бы способ определения норм списания топлива не выбрала организация, полученные результаты необходимо отразить в акте списания ГСМ, оформлением которого должна заняться назначенная руководителем комиссия. Все члены комиссии должны подписать составленный акт, а руководитель утвердить его.

Теперь, списывая ГСМ в расходы, бухгалтер будет опираться на утвержденные нормативы, и вопросов у него возникать не будет.

Бухгалтерский учет ГСМ

ГСМ — это материалы, поэтому для их учета используется счет учета материальных ценностей — сч.10, на котором открывается субсчет 3.

В дебет сч.10 горюче-смазочные материалы принимаются к учету, а с кредита этого счета они списываются в расходы организации. Если организация — торговая, то расходы на ГСМ списываются в дебет сч.44, если производственная, то в дебет счетов 20 (23, 26).

Проводки по списанию ГСМ:

Для производственных организаций:

Д20, 23, 26 К10.3 — списаны расходы на ГСМ по транспорту, используемому в рабочих нуждах.

В дебет какого именно счета учета производственных затрат списать ГСМ зависит от особенностей организации и от того, для каких целей использовался транспорт.

Организации, имеющие большой автотранспортный парк, списывают расходы на горюче-смазочные материалы в дебет сч.23.

Если автомобилей не много, и они используются для рабочих нужд (например, для доставки товара клиентам), то используется сч.20.

Если же транспорт используется в служебных целей, то сч.26.

Для торговых организаций:

Д44 К10.3 — списаны расходы на ГСМ в расходы на продажу.

Все проводки по списанию топлива и смазочных материалов и жидкостей выполняются на основании путевых листов и акта на списание ГСМ.

Проводки по поступлению ГСМ:

За наличные расчет:

Если топливо и смазочные материалы покупаются за наличный расчет, например, лично водителем на заправочной станции, то деньги ему выдаются из кассы под отчет. При этом выполняется проводка Д71 К50.

Водитель покупает необходимые материалы и отчитывается перед бухгалтерией о произведенных тратах с помощью авансового отчета, к которому прикладывается кассовый чек, подтверждающий факт покупки. Авансовый отчет сдается в бухгалтерию, а бухгалтер на израсходованную сумму делает проводку Д10.3 К71.

Если у водителя остались наличные средства, то он их сдает в кассу, проводка Д50 К71.

За безналичные расчет:

Если предприятие покупает ГСМ за безналичный расчет, то проводки выглядят несколько по другому.

Поставщику ГСМ перечисляется необходимая сумма денег, проводка Д60 К51.

Купленные материалы приходуются проводкой Д10.3 К60 по стоимости без учета НДС.

НДС выделяется отдельно для возмещения из бюджета: проводки Д19 К60.

Эти проводка выполняются на основании документов, полученных от поставщика: товарная накладная, счет-фактура.

Отражать операции с ГСМ в бухгалтерском и налоговом учете нужно в зависимости от того, каким образом это топливо приобрели. На автозаправочных станциях (АЗС) приобрести бензин можно:

• за наличный расчет.

Непосредственными покупателями ГСМ на АЗС обычно являются сотрудники организации (водители). Чтобы сотрудник мог приобрести бензин за наличный расчет, он должен располагать необходимой суммой денег. Эту сумму организация выдает ему под отчет по расходному кассовому ордеру (форма № КО-2).

Бухучет: приобретение ГСМ

В бухучете выдачу наличных денег отразите проводкой:

Дебет 71 Кредит 50

- выданы под отчет денежные средства для покупки ГСМ.

В течение трех рабочих дней со дня окончания срока, на который были выданы подотчетные суммы, сотрудник обязан отчитаться о расходах (п. 6.3 указания Банка России от 11 марта 2014 г. № 3210-У). Для этого он должен сдать в бухгалтерию авансовый отчет либо по унифицированной форме АО-1, либо по той, что организация разработала самостоятельно. К авансовому отчету должны быть приложены кассовые чеки с указанием количества, марок и стоимости ГСМ, даты покупок и т. п.

В бухучете приобретенные ГСМ отражайте на субсчете 10-3 «Топливо», открытом к счету 10 «Материалы». Если АЗС выдала сотруднику счет-фактуру, оформленный в организацию, то НДС можно принять к вычету (п. 1 ст. 172 НК РФ). В этом случае сумму НДС в стоимость ГСМ не включайте (п. 5 ПБУ 5/01). Учтите ее отдельно на счете 19 «НДС по приобретенным ценностям». Так же поступайте, если сумма НДС обозначена в отдельной строке кассового чека, подтверждающего покупку ГСМ.

Если счета-фактуры нет, оприходуйте ГСМ по цене, которая указана в кассовом чеке с учетом НДС (п. 6 ПБУ 5/01).

Поступление ГСМ, приобретенных за наличный расчет, отразите проводкой:

Дебет 10-3 Кредит 71

- оприходованы ГСМ (на основании авансового отчета).

Ситуация: по какому курсу учесть в бухучете стоимость ГСМ, приобретенных подотчетным лицом за иностранную валюту ?

В бухучете приобретенные ГСМ принимаются к учету по фактической себестоимости (п. 5 ПБУ 5/01). Если ГСМ куплены за иностранную валюту, их стоимость нужно перевести в рубли на дату принятия к учету (п. 4, 5 ПБУ 3/2006). Этой датой является день утверждения авансового отчета подотчетника (п. 6 ПБУ 3/2006).

Путевой лист

Количество израсходованных ГСМ должно быть подтверждено документально (ч. 1 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ, п. 1 ст. 252 НК РФ). Для этого используйте путевые листы.

Совет : если организация не является автотранспортным предприятием, то подтверждать расходы на бензин необязательно строго путевыми листами. Но в этом случае будьте готовы к спорам с проверяющими. А аргументы тут могут быть следующими.

Использовать путевой лист обязаны только специализированные автотранспортные организации, автохозяйства. Об этом сказано в статье 6 Закона от 8 ноября 2007 г. № 259-ФЗ.

Для остальных же организаций обязанность использовать путевой лист законодательством не предусмотрена. Поэтому организовать учет ГСМ можно на основании других первичных документов бухгалтерского и налогового учета. Например, это приказы, отчеты, акты, оборотные ведомости движения ГСМ и т. п. Аналогичной позиции придерживаются в своих решениях и судьи (см., например, постановления ФАС Московского округа от 18 сентября 2013 г. № А40-19421/13-99-60, от 25 октября 2012 г. № А40-13623/12-75-66, Восточно-Сибирского округа от 25 февраля 2010 г. № А74-3569/2009).

Организация может использовать:

• унифицированные формы;

• самостоятельно разработанные путевые листы.

Особенности оформления типовых форм путевых листов в зависимости от вида и назначения автомобилей представлены в таблице .

Унифицированные образцы путевых листов утверждены постановлением Госкомстата России от 28 ноября 1997 г. № 78. При этом они не являются обязательными к применению.

Если унифицированные образцы путевых листов по каким-либо причинам не подходят (например, часть реквизитов не используется или нет необходимых показателей), можно самостоятельно разработать бланки путевых листов. Применение путевых листов зафиксируйте в учетной политике (п. 4 ПБУ 1/2008).

Форму путевого листа решили разработать самостоятельно? Тогда проверьте, чтобы в ней были все обязательные реквизиты, предусмотренные разделом II приказа Минтранса России от 18 сентября 2008 г. № 152. В частности, это номер путевого листа в хронологическом порядке, данные о сроке его действия, сведения о водителе, данные о транспортном средстве и другие. Можно предусмотреть и дополнительные реквизиты, учитывающие особенности деятельности организации.

Плюс ко всему такой бланк должен отвечать и остальным требованиям законодательства, предъявляемым к первичным документам (ч. 2 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).

Путевой лист оформляйте в одном экземпляре на каждое транспортное средство. А тип машины надо сразу обозначить в наименовании путевого листа. Например: путевой лист легкового автомобиля или путевой лист автобуса. Заполнять же бланк должен уполномоченный сотрудник организации (например, диспетчер или секретарь автохозяйства, если такие есть). Все путевые листы должны быть пронумерованы и заверены печатью (штампом).

При выезде автомобиля и после его возвращения в гараж путевой лист должен заверить механик или сотрудник, отвечающий за эксплуатацию автотранспорта, своей подписью (с указанием Ф. И. О.) или соответствующим штампом.

Даты и время предрейсового и послерейсового медосмотра водителя проставляет медработник, проводивший осмотр. Эти данные также должны быть заверены его подписью (с указанием Ф. И. О.) или соответствующим штампом. Кроме того, по результатам предрейсового осмотра в путевом листе медработник должен сделать запись: «Прошел предрейсовый медицинский осмотр, к исполнению трудовых обязанностей допущен». А по результатам послерейсового осмотра - запись: «Прошел послерейсовый медицинский осмотр». Это предусмотрено пунктами 16 и 17 Порядка, утвержденного приказом Минздрава России от 15 декабря 2014 г. № 835н.

Совет : Если нет возможности держать в штате врача, то можно заключить с медицинским работником договор подряда. Или же оформите его как внешнего совместителя. Так удастся избежать споров с проверяющими.

На практике мало кто выполняет требование о том, что отметку в путевом листе должен поставить именно медработник, проводивший осмотр. Зачастую, если штатного врача в компании нет, это делает не медицинский работник (как это должно быть по правилам), а кто-то из своих, к примеру, начальник транспортного отдела. В этом случае организация допускает нарушение.

Дело в том, что предрейсовые и послерейсовые медицинские осмотры должны проводить:

Медицинские работники, которые имеют высшее и (или) среднее специальное образование (в т. ч. сотрудники, состоящие в штате организации);

Или медицинские или иные организации, осуществляющие медицинскую деятельность при наличии соответствующей лицензии.

При этом обязанность организовывать проведение обязательных предрейсовых и послерейсовых осмотров возлагается на организацию.

Это предусмотрено пунктами 8 и 9 Порядка, утвержденного приказом Минздрава России от 15 декабря 2014 г. № 835н.

Исходя из этого проведение предрейсовых (послерейсовых) осмотров иными лицами является нарушением, за которое организацию могут оштрафовать.

Внимание: если к вам с проверкой придут из Росздравнадзора и увидят, что записи в путевых листах сделал не квалифицированный врач, а кто-то другой, компанию могут обвинить в нарушении порядка медосмотра водителя (ст. 11.32 КоАП РФ).

А за этим последует административный штраф:

• на должностное лицо (например, на руководителя) - от 2000 до 3000 руб.;

• на организацию или предпринимателя - от 30 000 до 50 000 руб.

Поэтому все же безопаснее хотя бы заключить договор с медработником.

Кроме этого, за отсутствие в путевом листе отметки о прохождении водителем предрейсового медосмотра инспектор ДПС может оштрафовать:

• руководителя - на 5000 руб.;

• организацию или предпринимателя - на 30 000 руб.

Такие меры ответственности предусмотрены частью 2 статьи 12.31.1 Кодекса РФ об административных правонарушениях.

Путевой лист оформляйте на каждый день или иной срок не более одного месяца. Если транспортное средство используют посменно несколько водителей, то можно на одну машину оформить сразу нескольких путевых листов - для каждого водителя.

Такой порядок заполнения путевых листов предусмотрен разделом III приказа Минтранса России от 18 сентября 2008 г. № 152.

Совет : Оформляя путевые листы, заполняйте все обязательные реквизиты аккуратно и без ошибок. При проверке допущенные неточности могут стать для инспекторов основанием исключить путевые листы из состава документов, подтверждающих расходы. В этом случае обоснованность затрат придется доказывать в суде.

Арбитражная практика, сложившаяся при рассмотрении подобных споров, неоднородна. Некоторые суды указывают: несоответствия в путевых листах не опровергают того, что у организации были расходы, связанные с предпринимательской деятельностью (см., например, определение ВАС РФ от 15 декабря 2008 г. № ВАС-16222/08, постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 26 ноября 2009 г. № А32-24509/2007, от 27 августа 2008 г. № Ф08-5063/2008).

В то же время многие суды подтверждают: расходы на ГСМ не уменьшают базу по налогу на прибыль, если в путевых листах нет информации о маршруте, пробеге, показаниях спидометра, если путевые листы подписаны неуполномоченными лицами, отсутствуют расшифровки подписей и т. п. (см., например, определение ВАС РФ от 30 августа 2013 г. № ВАС-11880/13, постановления ФАС Уральского округа от 5 марта 2009 г. № Ф09-946/09-С5, Западно-Сибирского округа от 20 ноября 2009 г. № А46-11958/2009).

Если заполнить какой-либо из реквизитов путевого листа невозможно, то причину этого необходимо задокументировать и указать в соответствующем поле. В частности, такая ситуация может возникнуть, если из-за неисправности спидометра в путевом листе невозможно заполнить поле «Показания спидометра». В этом случае факт поломки отразите в соответствующем документе (например, можно составить акт о выявленных неисправностях (дефектах) основного средства). Факт выхода оборудования из строя и реквизиты такого документа (например, акта) укажите в поле «Показания спидометра». Кроме того, к путевому листу необходимо приложить документ, подтверждающий расстояние, которое было преодолено автомобилем с неисправным спидометром. Он должен содержать все необходимые реквизиты, предусмотренные для первичных документов (ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ). Подтвердить пробег можно, например, бухгалтерской справкой. В ней отразите пройденное автомобилем расстояние (его можно определить в результате измерений). Такой порядок действий рекомендован в письме ФНС России от 16 июля 2010 г. № ШС-37-3/6848.

Внимание: использование сотрудником служебного транспорта без путевых листов или других подтверждающих документов может быть расценено как использование автомобиля в личных целях. А раз так, то инспекторы могут потребовать начислить НДФЛ с дохода, полученного в натуральной форме. Например, исходя из стоимости аренды машины за период пользования. Об этом сказано в письме Минфина России от 11 июня 2014 г. № 03-04-05/28243.

Чтобы контролировать, кому из водителей и когда выдали путевые листы, и вовремя ли их сдали в бухгалтерию, делайте записи в журнале учета движения путевых листов (п. 17 раздела III приказа Минтранса России от 18 сентября 2008 г. № 152). Постановлением Госкомстата России от 28 ноября 1997 г. № 78 предусмотрена типовая форма этого документа (форма № 8).

Оформленные путевые листы нужно хранить в течение пяти лет (п. 18 раздела III приказа Минтранса России от 18 сентября 2008 г. № 152).

Ситуация: как внести исправления в журнал учета путевых листов?

Если в журнале учета путевых листов допущена ошибка, внесите в него исправления по общим правилам:

• неправильную надпись зачеркните одной чертой, при этом исправленная запись должна быть читаемой;

• рядом сделайте отметку «Исправлено» и укажите правильную надпись;

• укажите дату внесения корректировки;

• сотрудник, ответственный за ведение журнала, должен заверить исправление своей подписью.

Такие правила установлены пунктом 7 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ, разделом 4 Положения, утвержденного Минфином СССР 29 июля 1983 г. № 105.

Пример заполнения путевого листа специального автомобиля

А.С. Кондратьев работает водителем в ООО «Производственная фирма "Мастер"». Организация использует в своей деятельности специальные автомобили, в том числе мусоровозы.

28 августа Кондратьев выполнял заказ по вывозу мусора. При этом был оформлен путевой лист специального автомобиля .

Ситуация: как в путевом листе описать маршрут следования автомобиля ?

В путевом листе укажите конкретный пункт назначения. Например так: «Место отправления - г. Москва, ул. Новодмитровская, д. 34; место назначения - г. Владимир, ул. Стартовая, д. 8». Недопустимы записи типа «поездки по городу». Если организация эксплуатирует автомобиль в пределах одного населенного пункта, в путевом листе надо записать каждый адрес, где побывал водитель. Кроме того, нужно указывать время выезда, прибытия и километраж на протяжении всего маршрута следования. Если эти графы будут заполнены некорректно, то расходы на ГСМ по данному путевому листу инспекторы могут признать необоснованными. Дело в том, что отсутствие в путевом листе информации о конкретном месте и времени следования не позволяет судить о факте использования автомобиля в служебных целях. Об этом сказано в письмах Минфина России от 20 февраля 2006 г. № 03-03-04/1/129, УФНС России по г. Москве от 13 ноября 2006 г. № 20-12/100253, от 19 июня 2006 г. № 20-12/54213.

Совет : расходы на бензин можно признать даже в том случае, если в путевом листе не обозначен конкретный маршрут следования автомобиля. Но, применяя такой подход, будьте готовы к спорам с проверяющими.

Аргументы в споре помогут следующие. Чтобы отнести стоимость ГСМ на расходы, нужны правильно оформленные первичные документы, подтверждающие производственные цели эксплуатации автомобиля (п. 1 ст. 252 НК РФ, ч. 1 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ). Организации (кроме автотранспортных) могут использовать для этих целей бланки путевых листов, разработанные самостоятельно. Главное, чтобы в них были все обязательные реквизиты, приведенные в разделе II приказа Минтранса России от 18 сентября 2008 г. № 152, а также те, что должны быть в любой первичке (ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).

Однако путь следования автомобиля, а также адрес в маршруте не названы среди обязательных реквизитов. Поэтому признать стоимости ГСМ в расходах можно, даже если не вписать такие данные в путевой лист. Но не исключено, что такую позицию придется отстаивать в суде. А заранее предугадать, на чью сторону встанут судьи, сложно.

Так, есть примеры из арбитражной практики, когда судьи поддержали организацию (см., например, постановления ФАС Московского округа от 18 сентября 2013 г. № А40-19421/13-99-60, от 26 августа 2010 г. № КА-А41/9668-10, от 20 июля 2010 г. № КА-А40/7436-10, Северо-Западного округа от 18 ноября 2009 г. № А44-1106/2009, от 6 июля 2009 г. № А56-50333/2008, Уральского округа от 12 октября 2010 г. № Ф09-8425/10-С3).

Вместе с тем, есть и решения в пользу налоговых инспекторов (см., например, определение ВАС РФ от 30 августа 2013 г. № ВАС-11880/13, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 4 мая 2012 г. по делу № А27-10606/2011, Восточно-Сибирского округа от 16 июля 2010 г. № А33-10451/2009, от 21 октября 2009 г. № А33-13602/08).

Ситуация: как часто нужно оформлять путевой лист автомобиля ?

Такая периодичность зависит от того, является организация автотранспортным предприятием или нет.

Если речь идет об автотранспортном предприятии, то путевые листы оформляйте ежедневно. Поскольку в этом случае такие документы действительны в течение одного дня (смены). На более длительный срок путевые листы выписывают только при командировках. Тогда водитель самостоятельно записывает подробный маршрут с указанием соответствующих дат. Это следует из раздела 2 указаний, утвержденных постановлением Госкомстата России от 28 ноября 1997 г. № 78.

Организации же, которые не относятся к автотранспортным, оформляют путевые листы с той периодичностью, которая позволяет обосновать расходы на ГСМ. Но как минимум один раз в месяц (п. 10 приказа Минтранса России от 18 сентября 2008 г. № 152, письмо Минфина России от 30 ноября 2012 г. № 03-03-07/51).

Данные приборов учета

Расходы на ГСМ можно подтвердить не только путевыми листами, но и любыми другими документами, позволяющими достоверно определить пройденный путь. Например, документами, заполненными на основе данных приборов учета и контроля за перемещением транспортных средств с использованием системы спутниковой навигации ГЛОНАСС или иных систем. Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 16 июня 2011 г. № 03-03-06/1/354.

Бухучет: списание ГСМ

По данным путевого листа (других документов) рассчитайте количество топлива, которое списывается на затраты. Для этого воспользуйтесь формулой:

Применение акта на списание горюче-смазочных материалах (ГСМ) происходит на всех предприятиях и организациях, которые имеют на балансе транспортную технику, держат в штате водителей и несут затраты на приобретение необходимых расходных средств для автомобилей. В понятие «горюче-смазочные материалы» входят:

• бензин,
• масло,
• тормозная жидкость,
• различного рода смазки и т.д.,

то есть, по сути, все те жидкости, без которых не может обойтись ни одна транспортная единица.

ФАЙЛЫ

Для чего нужен акт на списание ГСМ

Акт относится к первичной документации и имеет большое значение для бухгалтерского и налогового учета организации. Он позволяет подсчитать расходы, произведенные компанией на горюче-смазочные материалы, чтобы впоследствии минусовать их из прибыли, снизив таким образом базу налогообложения.

Следует отметить, что помимо акта на списания для проведения этой процедуры необходимо иметь еще один документ: путевой лист водителя, который подробнейшим образом отражает сведения о затраченных горюче-смазочных материалах, пройденном километраже, времени, проведенном в дороге и прочие данные.

Путевые листы должны выдаваться в начале рабочего дня, после которого водители обязаны передавать их в бухгалтерию (с авансовым отчетом, в котором регистрируются траты наличных средств, выданных на ГСМ, а также чеками и квитанциями).

Утверждение комиссией

Для того, чтобы законно провести списание горюче-смазочных материалов, а также правильно оформить акт, в организации должна быть создана специальная комиссия в составе не менее двух человек. Для ее назначения руководитель предприятия выпускает отдельный приказ. В состав комиссии должны входить сотрудники различных подразделений, а также материально-ответственное лицо. При этом желательно выделить в комиссии председателя и рядовых членов.

В задачи комиссии входят сверка фактических расходов ГСМ с установленными в компании нормами (при этом следует отметить, что для каждого вида транспорта они свои и должны утверждаться отдельно), проведение тестовых выездов с водителями для проверки размеров ежедневного расхода горючего, масла и т.п., а также сбор путевых листов за отчетный период.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Создание комиссии требуется только в крупных организациях, предприятия малого бизнеса могут обходиться без этого: здесь для списания ГСМ достаточно простого решения руководителя фирмы оформленного в письменном виде.

Правила составления акта на списание ГСМ

Стандартного унифицированного, обязательного к применению образца акта на списание горюче-смазочных материалов нет. Организации и предприятия имеют полное право выбрать один из двух основных способов:

• каждый раз по мере надобности составлять документ в произвольном виде (но это не очень-то удобно),
• исходя из своих потребностей разработать шаблон документа самостоятельно (в этом случае его следует утвердить в учетной политике фирмы).

Однако, вне зависимости от того, какой именно вариант оформления бланка акта для списания ГСМ будет выбран, в его заполнении нужно придерживаться некоторых правил. В частности, в нем надо обязательно указывать:

• наименование предприятия,
• дату составления документа,
• данные о водителе,
• данные о марке и государственном номере автомобиля,
• полный перечень списываемых товаров (с указанием количества и цены).

При этом информацию о списываемых горюче-смазочных материалах лучше всего оформлять в виде таблицы.

К заполнению акта важно относиться очень внимательно и даже щепетильно, нужно стараться избегать ошибок, не вносить в документ недостоверные сведения, которые могут привести к наказанию со стороны надзорных органов.

Правила оформления акта

Акт может быть оформлен на фирменном бланке организации или же не обычном листе А4 формата – это роли не играет, как и то, составлен он в рукописном виде или же напечатан на компьютере.

Непреложное условие одно: он должен содержать оригиналы подписей ответственных за списание лиц.

Печать на акте ставить также необязательно, так как с 2016 года юридические лица освобождены от необходимости применения печатей и штампов в своей деятельности.

После составления акта на списание ГСМ и принятия его в бухгалтерском и налоговом учете компании, документ передается на хранение в архив предприятия, где он должен содержаться установленное законом время.

Пример составления акта на списание ГСМ

1. Вначале акта справа или слева (не имеет значения) отводится место для утверждения руководителем компании, укзывают название предприятия и дату составления акта.
2. Далее посередине вписывается наименование документа и коротко обозначается его смысл (в данном случае это «списание ГСМ»).
3. После этого в акт вносится состав комиссии с указанием должностей сотрудников, а также их персональных данных.
4. Следующее, что нужно отметить: период, за который происходит списание горюче-смазочных материалов, а также марку и гос номер конкретного автомобиля.
5. Ниже идет таблица. В нее вписываются
   • горюче-смазочные материалы, подлежащие списанию,
   • их количество (в литрах),
   • утвержденная на предприятии норма их расходования,
   • фактический расход,
   • стоимость.

   В тех строках, которые остаются незаполненными, нужно поставить прочерки.

6. Под таблицей следует отметить направление расхода: в данном случае, это «нужды организации», а также прилагаемые к акту документы (здесь указаны путевые листы в хронологическом порядке по номерам).
7. В завершение акт следует удостоверить подписями всех членов комиссии с расшифровками автографов.

"Бухгалтерский учет", 2011, N 2

Продолжаем рассматривать вопросы учета ГСМ. Как исключить возможность расходования ГСМ на непроизводственные нужды? Каким образом вести учет расходования топлива? Как учитывать происходящие по разным причинам потери топлива?

Документальное оформление расходования ГСМ

Исключить расходование топлива на непроизводственные нужды, например его использование работниками в личных целях, можно путем правильной организации выдачи и учета ГСМ.

Топливо можно закупать централизованно, хранить в специальных емкостях и только по мере необходимости выдавать его водителям (причем не любым желающим, работающим на предприятии, а лишь тем, в отношении кого руководством предприятия предусмотрена такая выдача).

Чтобы водитель мог заправиться, он должен иметь путевой лист, утвержденный уполномоченным лицом. Заправка осуществляется на основании путевого листа, в котором в строке "Выдать горючее" записано прописью количество разрешенного к выдаче нефтепродукта с учетом количества топлива в баке при выезде. Заметим, что в путевых листах для легковых автомобилей такая строка отсутствует. На наш взгляд, отметку о выдаче топлива можно сделать в строке "Опоздания, ожидания, простои в пути, заезды в гараж и прочие отметки".

Количество выданных ГСМ записывается в специальной ведомости учета выдачи нефтепродуктов, в которой водитель расписывается за полученное топливо, а в путевом листе расписывается материально ответственное лицо, отпустившее ГСМ.

Форма ведомости учета выдачи нефтепродуктов утверждена Госкомнефтепродуктом СССР от 15.08.1985 N 06/21-8-446.

Для усиления контроля выдачи топлива на основании путевых листов водителям могут выдаваться специальные талоны, которые и станут основанием для отпуска ГСМ. Талоны должны быть заверены печатью предприятия.

Повторная заправка транспортного средства может производиться только после сдачи полного отчета по ранее полученным ГСМ. Если заправка осуществляется по талонам, то неиспользованные талоны должны быть сданы, а данная операция отражена в ведомости возврата талонов.

Путевые листы. Расходы на горюче-смазочные средства могут быть признаны на основании документов, содержащих данные о фактическом пробеге и расходе топлива, а также подтверждающих производственный характер маршрута следования автотранспорта.

Документом, наиболее полно отражающим перечисленную информацию, является путевой лист автомобиля (формы утверждены Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78).

Минфин России в Письме от 07.04.2006 N 03-03-04/1/327 указал, что форма путевого листа легкового автомобиля носит обязательный характер лишь для автотранспортных организаций. Остальные организации могут разработать свою форму путевого листа либо иного документа, подтверждающего произведенные расходы на покупку ГСМ, в которой должны быть отражены все реквизиты, предусмотренные п. 2 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете. Аналогичная точка зрения содержится и в Письме УФНС России по г. Москве от 07.07.2008 N 20-12/064123.2.

Арбитражные суды указывают на то, что указанная форма носит обязательный характер только для автотранспортных организаций, а, следовательно, отсутствие каких-то реквизитов в путевом листе не говорит о неподтвержденности транспортных расходов (Постановления ФАС Московского округа от 26.08.2010 N КА-А41/9668-10, от 18.11.2009 N КА-А40/12213-09; Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.06.2009 по делу N А56-20450/2008).

Итак, путевой лист должен составляться, но предприятия, не являющиеся автотранспортными, не обязаны придерживаться унифицированной формы.

Тем не менее, во избежание возможных конфликтов, без необходимости унифицированную форму лучше не корректировать.

Как правило, путевой лист выписывается в одном экземпляре диспетчером или уполномоченным лицом, действителен только на один день или смену. На более длительный срок лист выдается только в случае командировки, когда водитель выполняет задание в течение более одних суток (смены). В путевом листе обязательно должны быть проставлены порядковый номер, дата выдачи, штамп и печать организации, которой принадлежит автомобиль.

Однако Минфин России в Письме от 07.04.2006 N 03-03-04/1/327 разъяснил, что путевые листы должны составляться таким образом и с такой регулярностью, чтобы на их основании можно было судить об обоснованности произведенного расхода. К аналогичным выводам пришел и ФАС Центрального округа (Постановление от 04.04.2008 по делу N А09-3658/07-29).

В путевом листе необходимо указать начальный и конечный остаток топлива в баке, его расход, а также маршрут следования. Отражать в путевом листе данные о маршруте автомобиля нужно для того, чтобы подтвердить, что тот используется именно в производственных целях.

Для контроля за движением путевых листов, выданных водителям, и сдачей обработанных путевых листов в бухгалтерию применяется журнал учета движения путевых листов.

Учет ГСМ в местах хранения и оперативный контроль их движения

Учет ГСМ в местах хранения ведется материально ответственными лицами на карточках складского учета по ф. N М-17 или в книгах, содержащих реквизиты, указываемые в карточках складского учета, раздельно по каждому наименованию и марке нефтепродуктов.

На основании оформленных в установленном порядке первичных документов в карточки (книгу) заносятся данные по приходу и отпуску топлива и выводятся количественные остатки после каждой записи или после отражения последней операции дня. Учет топлива ведется в показателях массы (килограммы и тонны) и объема (литры). Следует знать, что объем и плотность горючего зависят от колебаний температуры: при ее повышении объем топлива увеличивается, а при понижении - уменьшается. При этом масса ГСМ остается постоянной.

Пример 1 . На предприятие от поставщика поступил бензин. В документах поставщика количество топлива указано в тоннах - 0,8 т бензина плотностью 0,78 кг/л, что соответствует 1025,641 л (800 кг: 0,78 кг/л).

Как мы видим из примера 1, для пересчета веса топлива в объем необходимо располагать данными о плотности конкретных ГСМ. Где же эти данные брать?

Обратимся к Письму ФНС России от 24.03.2005 N 03-3-09/0412/23@, в нем указано, что в зависимости от температурного режима и пределов испаряемости автомобильного бензина показатель плотности по маркам этого бензина может варьироваться в следующих пределах:

• для А-76 (АИ-80) - от 0,700 до 0,750 г/куб. см;
• для АИ-92 - от 0,715 до 0,760 г/куб. см;
• для АИ-95 - от 0,720 до 0,775 г/куб. см;
• для АИ-98 - от 0,730 до 0,780 г/куб. см.

ФНС России предложила на основе этих данных, используя среднее значение указанных показателей, пересчитывать количество нефтепродуктов из одних единиц измерения в другие.

Можно обратиться и к Инструкции по получению, хранению, выдаче и учету топлив и смазочных материалов в автотранспортных предприятиях РД-200-РСФСР-12-0053-84 (утв. Минавтотрансом РСФСР от 27.07.1984), которая определяет, что топлива и смазочные материалы на складах (в заправочных пунктах) учитываются в массовом выражении.

Ежедневный расход ГСМ пересчитывается из единиц измерения объема в единицы массы по средней плотности, указанной в счете-накладной на талоны, или же определяется следующим образом. При выдаче топлива заправщик (кладовщик) за время своего дежурства (смены) проверяет плотность и температуру отпускаемого топлива не менее трех раз в смену (в начале, середине и конце смены). Отбор проб для определения плотности нефтепродукта должен производиться в соответствии с требованием ГОСТ 2517-80 "Нефть и нефтепродукты. Отбор проб". Полученные результаты замеров заправщик заносит в ведомость (произвольной формы) с обязательным указанием емкости, из которой производится отпуск продукта, и наименования продукта. За среднюю плотность отпущенного за смену продукта принимается среднее арифметическое значение из проведенных замеров плотности продукта.

Данные раздаточных ведомостей и лимитно-заборных карт об отпуске топлива, в том числе талонами, должны отражаться в карточках (книгах) складского учета по мере их закрытия, включая операции последних дней отчетного месяца, в соответствующих единицах измерения.

При сменной организации работы на предприятии материально ответственных лиц для учета движения нефтепродуктов может быть использована книга учета топлива, смазочных материалов и талонов.

По окончании смены остаток нефтепродуктов инвентаризуется и после сверки с данными учета сдается под расписку одним материально ответственным лицом другому.

На основании документов, по которым на предприятии производились прием и отпуск нефтепродуктов: товарно-транспортных накладных, актов, ведомостей учета возврата талонов, требований, ведомостей учета выдачи топлива и смазочных материалов, ведомостей определения плотности и температуры, удостоверяющих правильность пересчета количеств ГСМ из объемных единиц в массовые и обратно, материально ответственное лицо составляет отчет о движении топлива, который вместе с документами по приходу и расходу в сроки, установленные руководителем предприятия, представляется в бухгалтерию и служит основанием для отражения в учете движения ГСМ.

Учет выбытия ГСМ

На основе данных путевого листа бухгалтер должен произвести списание израсходованных ГСМ. Стоимость ГСМ, израсходованных на производственные нужды, списывается в большинстве случаев на счета учета затрат. Но есть и исключения: если расход топлива связан с приобретением внеоборотных активов (например, основных средств), то его стоимость включается в первоначальную стоимость объекта внеоборотных активов (пример 2).

Пример 2 . Предприятие приобрело станок стоимостью 4 200 000 руб. на условиях самовывоза со склада поставщика, находящегося в другом городе. Для доставки станка командированы экспедитор и водитель. Сумма расходов на командировочные нужды - 6000 руб. (в том числе водителю выделено 2750 руб. на бензин). При возвращении из командировки стоимость остатка топлива в баке машины - 155 руб.

В учете предприятия произведены записи:

Д-т сч. 71 "Расчеты с подотчетными лицами"

К-т сч. 50 "Касса"

8750 руб. (6000 + 2750)

выдано под отчет на командировку водителю и экспедитору;

Д-т сч. 10 "Материалы", субсч. "Топливо",

водитель отчитался за приобретенный бензин, ГСМ приняты к учету;

К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

4 200 000 руб.

отражена стоимость приобретенного станка;

Д-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы"

2595 руб. (2750 - 155)

стоимость топлива, израсходованного для доставки станка, включена в его первоначальную стоимость;

Д-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы"

К-т сч. 71 "Расчеты с подотчетными лицами"

командировочные расходы, связанные с доставкой станка, включены в его первоначальную стоимость;

Д-т сч. 01 "Основные средства"

К-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы"

4 208 595 руб. (4 200 000 + 6000 + 2595)

станок введен в эксплуатацию.

Сумма фактических затрат на приобретение внеоборотных активов накапливается на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", который в момент ввода этих активов в эксплуатацию закрывается соответственно на счет 01 "Основные средства" и др.

Учет выбытия ГСМ, похищенных, испорченных, израсходованных на непроизводственные нужды. У бухгалтера, отражающего в учете выбытие ГСМ в связи с перечисленными причинами, должны быть в наличии следующие документы:

• заявление о краже в правоохранительные органы;
• акт, в котором указывались бы причина выбытия и характеристики выбывшего объекта;
• приказ о проведении инвентаризации;
• инвентаризационная опись, сличительная ведомость, ведомость результатов, выявленных инвентаризацией;
• постановление об отказе в возбуждении уголовного дела или уведомление о его приостановлении или прекращении.

Для отражения в учете информации о суммах недостач и потерь от порчи материальных и иных ценностей используется счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".

Если конкретный виновник хищения найден, то сумма убытков относится на счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (в разрезе аналитического учета по виновному лицу для ведения последующего учета расчетов по возмещению причиненного ущерба) (пример 3).

Пример 3 . На предприятии выявлено хищение ГСМ на общую сумму 23 200 руб. Руководство предприятия обратилось в правоохранительные органы, виновник хищения найден, суд обязал его возместить ущерб. В учете произведены записи:

К-т сч. 10 "Материалы", субсч. "Топливо",

выявлена недостача ГСМ;

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

убытки от кражи ГСМ отнесены на виновное лицо.

В случае если виновное лицо не может погасить сумму убытка, а обращение взыскания на его имущество невозможно, сумма убытка со счета 94 списывается в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы".

Водитель компенсирует стоимость перерасходованного сверх нормативов топлива. Рассмотрим на примере 4, как отражаются в учете расчеты, производимые в такой ситуации. При отсутствии согласия работника возместить ущерб данные суммы можно взыскать только через суд, доказав, что в этом перерасходе имеется вина работника.

Пример 4 . Сверхнормативный расход топлива водителем обошелся предприятию в сумму 617 руб. Работник не смог объяснить причину сверхнормативного расходования топлива и согласился компенсировать его стоимость.

В бухгалтерском учете были произведены следующие записи:

Д-т сч. 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"

К-т сч. 10 "Материалы", субсч. "Топливо",

отражена сумма сверхнормативного расхода ГСМ;

К-т сч. 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"

сумма сверхнормативного расхода топлива отнесена на водителя;

Д-т сч. 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

К-т сч. 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсч. 2 "Расчеты по возмещению материального ущерба",

сумма ущерба удержана из зарплаты водителя.

Расходование ГСМ на цели, не связанные с производственной деятельностью предприятия. В этом случае их стоимость не подлежит списанию в состав расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль.

Допустим, предприятие по просьбе дома-интерната для престарелых выделило строительные материалы для ремонта помещений. Для перевозки материалов было израсходовано топливо. В бухгалтерском учете стоимость выделенных материалов и истраченного топлива нужно отражать по дебету счета 91, в налоговом учете - в регистре расходов, не уменьшающих базу по налогу на прибыль. Если по данному топливу имелся "входной" НДС, ранее отнесенный на вычет, его нужно восстановить. Сумма восстановленного налога отражается записью по дебету счета 91 и кредиту счета 68, субсчет "Расчеты по НДС".

Учет потерь ГСМ, возникших в результате естественной убыли

Потери топлива могут возникать не только в результате таких событий, как хищения. ГСМ могут испаряться, налипать и т.п. Иначе говоря, бухгалтер может столкнуться с фактом потерь топлива в результате влияния естественных условий. В этом случае можно говорить о необходимости расчета норм естественной убыли.

Вообще, нормы естественной убыли - это нормы потерь, представляющие собой естественную убыль товаров в массе или объеме, возникающую вследствие физических и химических процессов при нормальных условиях транспортировки, хранения и отпуска.

Потери, не связанные с естественными процессами (например, протечка резервуара, ремонт, зачистка резервуара), при расчете норм естественной убыли не учитываются.

С 20 ноября 2009 г. действует Приказ Минэнерго России от 13.08.2009 N 364 "Об утверждении Норм естественной убыли нефтепродуктов при хранении". Данные Нормы являются предельными и применяются только в случае фактической недостачи (пример 5).

Пример 5 . Бухгалтер транспортного предприятия, постоянно имеющего на хранении (зачастую длительном) значительные запасы бензина, произвел расчет норм естественной убыли. Норма составила 4 л, которые он и списал. Однако данные инвентаризации показали, что количество топлива не менялось, а недостачи нет.

Действия бухгалтера не верны, так как нормы естественной убыли необходимо рассчитывать только при факте выявления недостачи.

Естественная убыль нефтепродукта определяется умножением соответствующей нормы на массу принятого нефтепродукта в тоннах и зависит от: климатической зоны (Распределение территории по климатическим зонам для применения норм естественной убыли нефтепродуктов приведено в Приложении N 3 к Нормам естественной убыли нефтепродуктов при хранении); времени года (осенне-зимнего (с 1 октября по 31 марта) или весенне-летнего (с 1 апреля по 30 сентября) периодов); группы нефтепродуктов (разделение на группы исходя из физико-химических свойств приведено в Приложениях N N 1 и 2 к Нормам естественной убыли нефтепродуктов при хранении); продолжительности хранения (первый месяц хранения, свыше одного месяца); типа резервуаров, в которых хранятся нефтепродукты (наземные стальные, наземные стальные с понтоном, заглубленные), и их вместимости (пример 6).

Пример 6 . Инвентаризация, проведенная в июне, хранящихся в наземных стальных резервуарах емкостью до 1000 куб. м на предприятии (вторая климатическая зона) нефтепродуктов первой группы показала недостачу бензина автомобильного (первая группа нефтепродуктов) в количестве 6 литров на сумму 138 руб. В учете произведена запись:

Д-т сч. 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"

К-т сч. 10 "Материалы", субсч. "Топливо",

отражена стоимость недостающего ГСМ.

Начиная со второго месяца хранения в резервуаре хранилось 1,2 т бензина плотностью 0,76 кг/л.

Норма естественной убыли согласно Приказу Минэнерго России от 13.08.2009 N 364, исходя из имевшихся условий составила 0,288 кг на 1 т топлива и была равна 0,346 кг (0,288 кг/т x 1,2 т) или 0,455 л (0,346 кг: 0,76 кг/л).

Соответственно, недостача в размере 0,455 л - недостача в пределах норм естественной убыли, которая и была списана:

Д-т сч. 20 "Основное производство"

К-т сч. 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"

10,47 руб. (0,455 л x (138 руб. : 6 л))

стоимость недостающего ГСМ в пределах норм естественной убыли списана на себестоимость продукции.

Недостача сверх норм естественной убыли отнесена на виновное лицо:

Д-т сч. 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсч. 2 "Расчеты по возмещению материального ущерба",

К-т сч. 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"

127,53 руб. (138 - 10,47)

сумма недостачи сверх норм естественной убыли отнесена на материально ответственное лицо.

Подпункт 2 п. 7 ст. 254 НК РФ устанавливает, что для целей налогообложения к материальным расходам приравниваются потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством РФ. Таким образом, организация вправе включить в материальные расходы по налогу на прибыль убытки от потерь при хранении нефтепродуктов в пределах Норм естественной убыли, утвержденных Минэнерго России от 13.08.2009 N 364.